ВСТУП

Актуальність теми. Умови існування ринкової економіки, коли співіснують різноманітні організаційно-правові форми підприємств зумовили залучення в сферу торговельної діяльності значної частини працюючого населення. Існує неабияка конкуренція, яка зумовила пошук нових підходів до організації господарських процесів на підприємствах торгівлі, які мають на меті задовольняти потреби населення у товарах, роботах, послугах; забезпечувати раціональне використання наявних матеріальних, трудових, фінансових ресурсів; впроваджувати досягнень науки, використання передових технологій, і на цій основі забезпечувати конкуренто-спроможність; вирішувати питання матеріального та соціального забезпечення працівників підприємства.. Як наслідок, особливої актуальності набувають питання обліку на торговому підприємстві. Саме у системі обліку товарних операцій формується інформаційна база для прийняття рішень щодо управління ними.

Проблеми методики обліку на підприємствах торгівлі викликають особливий інтерес у вітчизняних фахівців. Так, теоретичні положення і практичні аспекти обліку досліджувалися в роботах відомих науковців  Бутинця Ф., Голова С., Вериги Ю., Завгороднього В., Кужельного М., Нападовської Л., Сопка В., Ткаченко Н. та інших. Дослідженню проблем нормативно-правового регулювання обліку товарів приділяли увагу такі вчені, як Височин І., Озеран А., РожелюкВ.,Черничко Т. та ін. Праці вчених спрямовані на дослідження питань державного регулювання торговельної діяльності; також розглядалися проблеми нормативно-правового регулювання, пов'язаного з відображенням операцій з товарами в бухгалтерському обліку.

Проте, вивчення наукових праць економістів та практика господарської діяльності українських підприємств говорить про те, що залишаються не розробленими та дискусійними низка питань щодо методики обліку, наприклад, товарів, які потребують окремого розгляду. Це зумовило вибір теми роботи, визначило мету і завдання дослідження.

Мета і завдання дослідження. Метою дослідження є теоретичне обґрунтування, визначення існуючих проблем та розробка наукових і практичних рекомендацій щодо вдосконалення обліку, аудиту та аналізутоварних операцій.

Для досягнення зазначеної мети були поставлені такі завдання:

- з’ясувати сутність та оцінку товарів на підприємствах;

- визначити особливості організації обліку на торгівельному підприємстві;

- провести огляд нормативної бази регулювання обліку і аудиту товарних операцій підприємств;

- провести аналіз основних техніко-економічних показників діяльності підприємства та оцінити його фінансовий стан;

- розглянути організацію та методологію обліку товарних операцій на діючому підприємстві та запропонувати шляхи його вдосконалення;

- в частиниі дослідження організації обліку розглянути первинний, синтетичний та аналітичний облік торгових операцій;

- визначити мету, завдання та джерела аудиту товарних операцій підприємства;

- дослідити організацію і методику аудиту товарних операцій підприємства:

- проаналізувати динаміку, структуру товарних операцій підприємства;

- виявити вплив забезпеченості товарними ресурсами на роздрібний товарооборот;

- запропонувати шляхи вдосконалення аудиту товарних операцій підприємства.

Об’єктом дослідження є ПП «ФОП Домашев» та фінансово-господарська діяльність підприємства, пов’язана з торгівлею та рухом товарів.

Предметом дослідження є сукупність теоретичних, методичних і практичних аспектів обліку товарних операцій.

Методи дослідження. Багатомірність економічних явищ та процесів вимагають адекватних методів їх пізнання, тобто цілеспрямованого процесу, який вирішує чітко визначені завдання. У процесі дослідження методики обліку застосовувалися загальнонаукові методи дослідження: емпіричного рівня (спостереження, опис, вимірювання, порівняння); емпіричного та теоретичного рівнів (аналіз, синтез, індукція, дедукція, системний підхід, статистичні методи, узагальнення); теоретичного рівня (історичний метод, системно-структурний).

Усі визначені методи застосовувалися в дослідженні в тісному поєднанні та динамічному взаємозв’язку.

Інформаційною базою дослідження є законодавчі акти та нормативно-правові документи з питань регламентації бухгалтерського обліку в Україні, міжнародні стандарти бухгалтерського обліку, наукові праці вітчизняних вчених з проблем обліку, економіки, управління, фінансів, аналізу, фінансова звітність ПП «ФОП Домашев».

РОЗДІЛ 1. ЕКОНОМІЧНА СУТНІСТЬ ТА ХАРАКТЕРИСТИКА ТОВАРНИХ ОПЕРАЦІЙ ПІДПРИЄМСТВ

1.1. Сутність, визнання та оцінка товарів на підприємствах

Торгівля є однією з провідних галузей народного господарства і має в своєму розпорядженні великий об'єм товарних запасів, що складають більшу частину оборотних активів торговельних організацій.

По виду послуг, що надаються, торгівля ділиться на:

- оптову, яка здійснюється через продаж товару великими партіями, з подальшим перепродажем. До оптової торгівлі відноситься продаж товарів юридичним особам і фізичним особам (індивідуальним підприємцям) для здійснення підприємницької діяльності;

- роздрібну, яка обслуговує кінцевого споживача. До роздрібної торгівлі належить продаж товарів фізичним особам (населенню) для особистого, домашнього або іншого використання, не пов'язаного з підприємницькою діяльністю.

Саме роздрібним та оптовим товарооборотом характеризується торгівля [49,с.1429].

В даний час з'явилося чимало нових термінів, пов'язаних з торгівлею. Це і оптово-роздрібна, дрібнооптова та дрібнороздрібна торгівля, торгівля за зразками, торгівля через автомати і т.д. При розгляді всіх видів торгівлі відштовхуватися потрібно, все ж в тій чи іншій мірі, від визначень, зафіксованих в нормативно-правових актах. Так, наприклад, поняття «дрібнооптова торгівля» взагалі важка для визначення. Яка партія товару є «дрібною», а яка «великої», законодавчо не визначається. Це поняття використовується скоріше як побутове визначення і найчастіше має на увазі продаж товарів приватним особам за тими ж цінами, що і оптовикам. Як вже говорилося вище, продаж товару приватній особі незалежно від ціни і кількості є роздрібною торгівлею.

Безпосередніми об'єктами торгових операцій є товари, які є частиною матеріально-виробничих запасів, придбаних або отриманих від інших юридичних або фізичних осіб і призначені для продажу.

Трактування згідно з П(С)БО 9 «Запаси» поняття товар - «…це активи, які утримуються підприємством для продажу і передбачають у подальшому отримання  прибутку» [16]. УПодатковогокодексу України  товари це – «…матеріальні та нематеріальні активи, у тому числі земельні ділянки, земельні частки (паї), а також цінні папери та деривативи, що використову- ютьсяв будь-яких операціях, крім операцій із їх випуску (емісії) та погашення» [3, ст. 14]. Митний кодекс України: товарами вважає будь-які рухомі речі, (крім транспортних засобівкомерційного призначення), валютні цінності, культурні цінності, а також електроенергія, що переміщуєтьсялініямиелектропередачі»[2].

Аналізвизначенняпоняття«товар»міститьсявпрацяхтакихнауковцівякБутинець Ф. [24],  Гончаров С. [29], Завадський Й., Осовська Т., Юшкевич О. [33], Загородній А.[34], Хом’як Р. [63]та інші, в нормативно-правових документах, але сьогодні все ще існує велика кількістьпідходівдотрактуванняцьоготерміна,щовказуєнайогонеоднозначність та багатоаспектність.Деякі дефініції поняття «товар» наведено в табл. 1.1.

Трактуючипоняття«товар»такі науковці,якЗагородній А., Гончаров C., Завадський Й., Осовська Т., ЮшкевичО. вказують на те, що товар має задовольняти потреби людини або споживача. Ваажаємо, що використання терміну «споживач» більш щоцільне, оскільки тобтопоняття«споживач»ширше,ніжпоняття «людина». Що підтверджує визначення споживача, якособи абоорганізації,щовикористовує,споживаєтовариякінших виробників,такісвоївласні[29,с.235],.

Отже, можна виділити наступні основні риси, що характеризують товари як окрему групу запасів торгівельного підприємства:

- по цільовому призначенню товари представляють собою групу запасів, які утримується на підприємствах торгівлі для подальшого продажу;

- по матеріально-речовій формі товари матеріальними цінностями;

- по ступеню завершеності виробничого процесу товари є готовим продуктом, який не призначений для подальшої обробки на власних потужностях підприємств торгівлі (крім операцій з передпродажної підготовки);

- по участі у видах діяльності торгівельного підприємства товари відносяться до активів, які безпосередньо задіяні в операціях його основної діяльності.

Одним із основних складників провадження оперативного облікового процесу товарних запасів та їх раціонального використання компаніями торгового сектору постає інформаційне забезпечення у вигляді методичних засад обліку таких активів [31, с. 8]. Так, основними аспектами методичного підгрунтя обліку запасів у вигляді товарів на торговельних підприємствах є:

- формування собівартості товарних запасів;

- методи оцінки товарних запасів на дату балансу і при вибутті;

- відображення інформації щодо товарів у фінансовій звітності.

Передусім під час здійснення облікового процесу товарних запасів їх одиницею може виступати наймення чи однорідна група [31].

Так, у разі надходження товарів на підприємство формується їх первинна вартість, склад якої залежить від джерела придбання (рис. 1.1) відповідно до П(С)БО 9 «Запаси» [16].

Відповідно до П(С)БО 9 «Запаси» призначення та умови використання товарних запасів повинні визначатися самостійно торговельним підприємством [6]. Для забезпечення оперативного й правильного обліку товарних запасів на підприємстві торгового сектору необхідно більш детально розглянути сутність методів оцінки товарів у момент їх вибуття.

Так, вибір оптимального способу оцінювання товарних запасів є важливою передумовою в організації облікового процесу таких активів, оскільки він має вплив на точність фінансових результатів торговельного підприємства та обсяг його прибутку й витрат. Сутність даних методів, що зазначені національним та міжнародним стандартами, розкрита у табл. 1.2.

Кращим варіантом оцінки в торгівлі може бути метод цін продажу, оскільки наявна єдина торговельна націнка для всього асортименту товарів чи їх груп при великих обсягах різних типів таких запасів. Проте такий спосіб можливий тільки для роздрібної торгівлі й у разі обліку товарних запасів за продажними цінами, а не первісною вартістю [31, с. 9].

Таким чином, товари є об’єктом обліку з багатоваріантністю класифікаційних ознак і складним взаємозв’язком між ними, що необхідно враховувати при формуванні облікової політики підприємства.При виборі способу оцінки товарів слід брати до уваги періодичність надходження товарів, умови їх поставки, вартість послуг, пов'язаних з їх придбанням, який також повинен бути відображений в обліковій політиці організації.

1.2.Особливості організації обліку на торгівельному підприємстві

Торгівля, є підприємницькою діяльністю, яка пов'язана з наданням послуг населенню та купівлі - продажу товарів. Торгівля на міжнародному ринку, це економічне суперництво, яке відбувається між виробником і споживачем, яке здійснюється з метою покупки товару у виробника за нижчою ціною, з подальшим перепродажем товару покупцям за вищою ціною.

До організації та ведення торговельної діяльності ставиться ряд специфічних вимог. Так, господарюючі суб’єкти можуть здійснювати торговельну діяльність лише після їх державної реєстрації як суб’єктів підприємництва, продавати товари можна лише при наявності документів, які засвідчують їх якість та безпечність [20, с. 186] та низку інших. Зокрема, процес реалізації товарів потребує постійної наявності на підприємствах торгівлі товарних запасів. Формування необхідних розмірів товарних запасів дозволяє торговельному підприємству забезпечити стійкість асортименту товарів, здійснювати певну цінову політику, підвищувати рівень задоволення попиту у споживачів.

Для контролю всієї торгівлі існує така діяльність, як бухгалтерський облік.

  Бухгалтерський облік в торгівлі, здійснює наступні завдання:

- веде облік в кількісно-сумовому вираженні майна всій організації;

- веде контроль і облік джерел формування майна даної організації;

- веде опис всіх господарських процесів в організації;

- надає керівництву та вищому керівництву, інформацію про результати діяльності даної організації.

Особливе місце в бухгалтерському обліку торгової діяльності займає облік товарів.

Сучасний стан розвитку ринкових відносин, виникнення різноманітних організаційно-правових форм підприємств, розвиток конкуренції, необхідність впровадження і використання сучасних інформаційних технологій зумовили пошук нових підходів до управління на підприємствах торгівлі. Як наслідок виникає необхідність удосконалення методики та організації обліку. Важливу роль у розв’язанні цих проблем відіграє дослідження сутності поняття «організація обліку».Організація з точки зору менеджменту – науки управління, є його функцією (рис. 1.2).

Організація як функція менеджменту – це процес створення структури підприємства, яка дає можливість людям ефективно працювати разом для досягнення спільної мети. А облік є підфункцією менеджменту або функцією контролю (рис. 1.2). Облік  як  підфункція  менеджменту – це процес спостереження, якісної характеристики, кількісної оцінки, реєстрації, зберігання та передачі інформації для прийняття управлінських рішень. Таким чином, організацію необхідно розглядати як вид управлінського впливу наоблік. На підприємствах обов’язково ведуться два види обліку: бухгалтерський (фінансовий) і податковий. За бажанням власника або керівництва може вестись ще й управлінський облік. Кожен з видів обліку має свої особливості і потребує  певної організації  [60, с. 7].

Для управління підприємством бухгалтерський облік повинен надавати своєчасну якісну інформацію, що вимагає його належної організації. Організаційний процес в бухгалтерії є засобом, за допомогою якого головний бухгалтер об’єднує трудові ресурси, матеріали, технологію, інформацію і людей для досягнення поставлених перед обліком цілей. Ефективна організація обліку сприяє оптимальному використанню ресурсів, мінімізує витрати виробництва [58, с. 155]. Метою організації бухгалтерського обліку є ефективне виконання обліком інформаційних і контрольних функцій [56, с.20].

Загалом, організація бухгалтерського обліку – це науково-обґрунтована система умов та елементів побудови облікового процесу з метою отримання достовірної та своєчасної інформації про господарську діяльність підприємства та здійснення контролю з раціональним використанням його ресурсів. З практичної точки зору, організацією бухгалтерського обліку є цілеспрямована діяльність керівника і головного бухгалтера підприємства зі створення, постійного упорядкування та вдосконалення системи бухгалтерського обліку з метою забезпечення інформацією зовнішніх і внутрішніх користувачів.

1.3. Нормативно-правове регулювання обліку і аудиту товарних операцій підприємств

Трансформація економіко-правового середовища і ринкових перетворень в Україні повинні супроводжуватися створенням відповідного нормативно-правового забезпечення обліку в державі. Торговельна діяльність, як особлива галузь економіки, вимагає закріпленого на законодавчому рівні нормативного регулювання, а ври веденні обліку в торгових підприємствах важливе значення має дотримання нормативно-правової бази.

Істотний вплив на здійснення діяльності і визначення особливостей операцій з рухом товарів на законодавчому рівні мають кодекси. Цивільний кодекс визначає порядок здійснення договірних відносин, а також впливає на особливості руху товарів (надходження і вибуття товарів залежить як від обраного договору, так і від умов, які в ньому визначені) [4]. Господарський кодекс спрямований на визначення засад здійснення діяльності суб'єктами господарювання різних форм власності [1]. Податковий кодекс регулює відносини, що виникають у сфері податків і зборів, зокрема, визначає порядок адміністрування, платників податків та зборів, права та обов'язки, форми і методи податкового контролю, а також відповідальність за вчинення податкових порушень [3].

В цілому, Закони України є нормативно-правовими актами вищої юридичної сили, які визначають правову основу обліку виробничих запасів підприємства.

До нормативних актів найвищо¬го органу в системі органів виконавчої влади відносимо постанови Кабінету Міністрів України, зокрема щодо стандартів бухгалтерсь¬кого обліку, інші нормативні документи бухгалтерсь¬кого обліку та фінансової звітності, які затверджуються Міністерством фінансів України.

Внутрішньогосподарське забезпечення- рішення (накази, розпоря-дження) про форми організації обліку на підприємстві, які приймають¬ся власником (керівництвом) підприємства на ос¬нові міжнародних та державних нормативних документів. Зокрема, серед документів цього блоку можна виді¬лити: Положення про облікову політику та Поло¬ження про систему внутрішнього контролю, в яко¬му встановлено концептуальні основи побудови системи обліку, внутрішнього контролю, основні принци¬пи і способи його організації на підприємстві.

Бухгалтерський облік регулюється документами, виданими владними органами різного рівня, які мають різну юридичну силу, це: Закони України, Постанови та Накази міністерства фінансів України, зокрема про прийняття Положень (стандартів) бухгалтерського обліку (далі по тексту П(С)БО),  Плану рахунків бухгалтерського обліку та інструкції про його використання тощо.

Правові принципи регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку визначаються Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» [5].

Пилипенко  Я., Пантелеев В., ШевчукВ. наводять нормативну термінологію із Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», національних Положень (стандартів) бухгалтерського обліку, міжнародних стандартів бухгалтерського обліку та аудиту, рекомендацій з аналізу та подано її наукове роз’яснення [46]. Особливе місце займає П(С)БО 9 «Запаси», оскільки визначає методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про запаси і розкриття її у фінансовій звітності визначає 9 «Запаси». Відповідно до П(С)БО товари є складовою запасів підприємства [16].

Операції з розміщення товарів передбачають окремі витрати на зберігання в складських приміщеннях. Порядок формування таких витрат регулюється П (С) БО 16 «Витрати» [17].

В нормативно-правових документах з бухгалтерського обліку є суперечливі положення стосовно питань формування первісної вартості товарів. Зокрема, в Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку  не передбачено порядку відображення у покупця знижки, що надається після дати реалізації. Нормативними документами також не визначено алгоритму розрахунку вищевказаної знижки.

Інфляційні процеси, підвищення цін, коливання попиту і пропозиції на окремі групи товарів призводять до невідповідності облікової і ринкової ціни товарів. Для приведення у відповідність облікових цін з ринковими цінами застосовують переоцінки. Проте, існуючі документи не в повній мірі охоплюють можливі ситуації, що виникають при здійсненні переоцінки запасів. Крім того, вимоги нормативних документів містять суттєві протиріччя в частині термінів проведення уцінки. В значній мірі не відповідають сучасним вимогам форми документів, що призначені для документування переоцінок товарів.

Для вирішення питання щодо упорядкування нормативно-правого регулювання обліку пропонується враховувати рівень формування і призначення такої інформації, а саме класифі¬кувати за такими рівнями: міжнародний - об'єднує міжнародні стандарти; державний - національні нормативно-правові акти; недержавний - внут¬рішні стандарти обліку. Ми пропонуємо конкретизувати сфери нормативно-правового забезпечення обліку, аудиту наступним чином (Додаток А).

Аналіз чинних нормативних документів свідчить, що міжнародні та національні стандарти бух¬галтерського обліку і звітності складають основу для здійснення обліку, контролю та аналізу виробничих запасів підприємства. В Україні базовими положення¬ми бухгалтерського обліку та фінансової звітності визнано Національні стандарти.

Незважаючи на те, що Міжнародні стандарти бухгалтерського обліку мають рекомендаційний характер, проте інформація, яка сформована відпові¬дно до їх вимог, надає більш об'єктивну і достовір¬ну картину, зокрема про фінансовий стан і результати діяль¬ності підприємства. Тому Міжнародні стандарти фінансової звітності поряд із національними поло¬женнями бухгалтерського обліку стають базовими інструментами для здійснення контролю та аналізу.

Для аргументації такого висновку зосередимо увагу на вимогах щодо розкриття інформації, що містяться в міжнародних і національних стандартах фінансової звітності.

Одним із важливіших є показники, що характеризують ступінь забезпеченості запасів і витрат джерелами їх фор¬мування. В зв'язку з цим необхідно керуватися МСБО 2 «Запаси» [42, с. 37] і П(С)БО 9 «Запаси» [54, с. 39-40, с. 325-340], які визначають методо¬логічні засади формування в бухгалтерському об¬ліку інформації про запаси і розкриття її у фінан-совій звітності, а також порядок обліку запасів, способи розрахунку собівартості, що використо¬вуються для визначення собівартості запасів. Вибір одного із способів оцінки запасів при їх вибутті впливає безпосередньо на фінансові ре¬зультати підприємства.

Дослідження виробничих запасів підприємства обумовлює необхідність оцінювання наслідків зміни облікової політики у відповідності з МСБО 8 «Обліко¬ва політика, зміни в розрахункових бухгалтерських оцінках і помилках» [42, с. 64] і П(С)БО 6 «Виправлен¬ня помилок і зміни у фінансових звітах» [54, с. 28-30]. Відповідно до МСБО 8, підприємство повинно зміню¬вати свою облікову політику, коли її зміни призводять до того, що фінансова звітність надає надійну і більш значиму інформацію про вплив операцій, інших події або умов на фінансовий стан, фінансові результати діяльності або потоки грошових коштів.

Порядок розкриття інформації щодо визнання втрат від зменшення корисності активів, яке впливає на вартість активів і прибутковість, надається в МСБО 36 [42, с. 484] і П(С)БО 28 «Зменшення корис¬ності активів» [54, с. 163-165]. У МСБО 36 вказано, що балансову вартість активу слід зменшувати до суми його очікуваного відшкодування, якщо сума очікуваного відшкодування активу менша від його балансової вартості. Таке зменшення корисності при¬зводить до збитку. Необхідно зауважити, що групу¬вання активів згідно із П(С)БО 28 не відповідає МСБО 36. Правильне визначення групи активів, яка генерує грошові потоки, є підставою для перегляду корисності об'єкта або групи об'єктів і, як наслідок, впливає на результативність використання активів.

Таким чином, використання національних стандартів бух-галтерського обліку і звітності в поєднанні з міжна¬родними в якості базових інструментів забезпечить результативність обліку для контролю й аналізу на торгівельних підприємствах.

1.4. Економічна характеристика ПП «ФОП Домашев»

Підприємство ПП «ФОП Домашев», на базі якого проводилося дослідження, за формою власності – приватне. Підприємство створене відповідно до вимог чинного законодавства України.

Основні види діяльності:

46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту

46.90 Неспеціалізована оптова торгівля

Інші:

74.14.0 Консультування з питань комерційної діяльності та управління

74.87.0 Надання інших комерційних послуг

- здійснення інших видів діяльності, що відповідають меті створення підприємства та не заборонені чинним законодавством України.

Організаційна структура ПП «ФОП Домашев»зображена на рис. 1.3.

Кеpiвництвoпiдпpиємстваoчoлюєдиpектop. Директор підприємства pепpезентує його в будь-яких opганiзацiях, poзпopяджаєтьсямайнoм в межах чиннoгoзакoнoдавства, укладає дoгoвopи, вiдкpиває в банках pахункитoщo.

ДиpектopПП «ФОП Домашев» самoстiйнopoзв'язуєусi проблемні питання дiяльнoстiпiдпpиємства, щoвiднесенiСтатутoмдoйoгoкoмпетенцiї; без дopученнядiєвiдiменiпiдпpиємства, є пpедставникoмйoгoiнтеpесiв в усiхпiдпpиємствах, opганiзацiях i opганах; poзпopяджуєтьсямайнoмпiдпpиємства, укладає дoгoвopи, видає дopучення; вiдкpиває в устанoвахбанкiвpoзpахункoвий i iншipахункипiдпpиємства; затвеpджує штат пiдпpиємства, видає накази, у тoмучислiпpoпpийняття на poбoту i звiльнення з poбoти, дає вказiвки, щo є oбoв'язкoвими для всiхпpацiвникiвпiдпpиємства.

У його підпорядкуванні знаходяться всі служби підприємства.

 Економічна служба ПП «ФОП Домашев» представлена бухгалтерією, яка забезпечує організацію ведення обліку. Бухгалтерія представлена головним бухгалтером, який забезпечує ведення бухгалтерського обліку, дотримуючись єдиних методичних засад, встановлених Законом України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», з урахуванням особливостей діяльності підприємства і технології оброки облікових даних; складання фінансової звітності основі даних бухгалтерського обліку та подання в установлені строки користувачам.

ПП «ФОП Домашев» складає фінансову звітність на загальних підставах згідно чинного законодавства (Додаток Б).

Майно ПП «ФОП Домашев» представлене основними і оборотними коштами. ПП «ФОП Домашев» у ході здійснення своєї діяльності отримує прибуток і є платником податку на прибуток.

Розглянемо основні показники фінансово – господарської діяльності ПП «ФОП Домашев»  (табл. 1.3).

Чистий дохід від реалізації продукції ПП «ФОП Домашев» за рік збільшився з 1256,8 тис. грн.   до 2009,9 тис. грн. (на 753,1 тис. грн., або на 59,9%) при цьому собівартість реалізованої продукції збільшилася з 1004,8 тис. грн.до 1808,5 тис. грн. (на 803,7 тис. грн., або на 80,0%), тобто темп зростання останньої був вищим, що є негативною тенденцією, що викликало негативний темп приросту (зниження на 20%) результату від реалізації в 2019 році (-50,6 тис. грн.). Проте, звітний 2019 рік ПП «ФОП Домашев» закінчило з чистим прибутком 165,2 тис. грн., що на 41,4 тис. грн. менше показника попереднього року.

За даними таблиці 1.3 ми бачимо, що середньорічна вартість основних засобів в 2019 році становить 291 тис. грн. Це на 145 тис. грн. більше минулорічного показника (темп приросту становить 99,3%) і говорить про оновлення матеріально-технічної бази ПП «ФОП Домашев».

За звітний рік кількість працюючих гросла на 2 чол., продуктивність праці – на 28,6%. Позитивним також є зростання за рік фондовіддачі на 24,6% та зменшення фондомісткості на 9,7%. Негативною тенденцією є зменшення прибутковості – показники рентабельності зменшилися, зокрема економічна рентабельність з 82% в 2018 році до 30% в 2019 році, фінансова рентабельність – з 98% до 36%, діяльності – з 16% до 8%.

Для оцінки майнового стану підприємства скористаємося показниками, які відображені в табл. 1.4.

За даними табл. 1.4 ми бачимо, що обсяг сукупного капіталу, залученого в господарську діяльність, в 2019 році становить 583,2 тис. грн. Це на 80,4 тис. грн. більше минулорічного показника (темп приросту становить 16%) і є позитивною тенденцією, оскільки може свідчити про, як мінімум, бажання розширювати діяльність. Разом з цим відбуваються зміни в структурі: частка необоротних активів зменшується (з 58% до 50%), відповідно збільшується питома вага мобільного частини - оборотних активів, що є, без сумніву, позитивною тенденцією. Власні кошти підприємства зросли за рік на 71,8 тис. грн. за рахунок отриманого нерозподіленого прибутку. При цьому позитивним також є збільшення на 73,8 тис. грн. власних оборотних коштів.

Коефіцієнт зносу основних засобів ПП «ФОП Домашев» невеликий, в межах нормативного значення і показує, що матеріально-технічна база  достатньо сучасна, що підтверджує коефіцієнт придатності.

Основними критеріями оцінки фінансового стану будь-якого підприємства, в тому числі і ПП «ФОП Домашев», в короткостроковій перспективі є його ліквідність і платоспроможність.

По-перше проведемо аналіз показників ліквідності активів (здатність перетворюватися в грошові кошти) ПП «ФОП Домашев» за 2017-2019 рр. в табл. 1.5.

Аналізуючи дані таблиці 1.5 можна відзначити, що в 2018-2019 рр. коефіцієнт поточної ліквідності вище, ніж нормативне значення і це говорить про відсутність фінансового ризику, тобто ПП «ФОП Домашев» в змозі стабільно оплачувати поточні рахунки. Коефіцієнт швидкої ліквідності також знаходиться в межах норми. Це один з важливих фінансових коефіцієнтів, який показує, що всі короткострокові зобов'язання ПП «ФОП Домашев» можуть бути погашені за рахунок коштів на різних рахунках, а також за рахунок надходжень від дебіторами. Чим вище показник, тим краще платоспроможність підприємства. На кінець 2019 року  ПП «ФОП Домашев» в змозі покрити всі поточні зобов'язання.

Також позитивну динаміку має коефіцієнт абсолютної ліквідності (збільшення на 0,597 в.п.) і показує, шо на кінець 2019 року поточних зобов’язань вдвічі менше, ніж грошових коштів і вони можуть бути погашено негайно. Вільних  оборотних активів для погашення поточних зобов'язань на підприємстві в 2019 році стало більше.

На основі даних підсумкового аналізу фінансового стану здійснюється формування майже всіх напрямків фінансової політики підприємства і від того, наскільки якісно він проведений, залежить ефективність прийнятих управлінських рішень.

Показники оцінки фінансової стійкості ПП «ФОП Домашев» відображені в табл. 1.6.

Розрахований коефіцієнт автономії для ПП «ФОП Домашев», який у даного підприємства вищий за нормативне значення, показав, що в 2019 рр. на 84,6%  майно сформовано за рахунок власних коштів, інші 15,4% - залучені. Невелике (на 0,008), але підвищення коефіцієнту в порівнянні з 2018 роком, є позитивною тенденцією, оскільки чим більше значення коефіцієнта, тим менша залежність підприємства від зовнішніх джерел фінансування. Зменшення значення відображало б появу фінансових ризиків.

Як і будь-який аналітичний елемент, коефіцієнт автономії має двоїсту природу. Бувають моменти, коли підприємству необхідні позикові кошти, наприклад, при розширенні і модернізації виробництва. Аналіз коефіцієнта автономії може проводитися і для стратегічної оцінки контрагентів-покупців. Дані можуть використовуватися при наданні відстрочки платежу і визначенні кредитного ліміту при укладанні договорів поставки.Коефіцієнт фінансової залежності показує, що в 2018 р. 1,19 грн., а в 2019 р. 1,18 грн. всіх фінансових ресурсів ПП «ФОП Домашев» припадатиме на 1 грн. власного капіталу. Фінансова залежність компанії ПП «ФОП Домашев» зменшується, тому фінансові ризики компанії знижуються. Кожен інвестор зацікавлений в інформації, чи зможе підприємство в повній мірі розраховуватися з кредиторами в разі продажу всіх своїх активів. Коефіцієнт фінансової стійкості показує, наскільки стабільне положення компанії і чи не загрожують їй в найближчому майбутньому будь-які фінансові проблеми. За коефіцієнтом фінансової стійкості (в 2018 р. – 5,2 та 5,5 в 2019 р.) можна судити, скільки у ПП «ФОП Домашев» довгострокових і стійких джерел фінансування господарської діяльності. Тобто, активи ПП «ФОП Домашев» повністю профінансовані за рахунок надійних джерел. Як бачимо, коефіцієнт фінансової стійкості високий – набагато вище нормативно (0,8-0,9), це повинно послужити для компанії дуже тривожним сигналом. Така ситуація може говорити про відсутність ризику неплатоспроможності компанії і її потрапляння в фінансову залежність від кредиторів.

Коефіцієнт співвідношення залучених і власних коштів дасть найреальнішу оцінку стійкості компанії в фінансовому плані. Він вказує, що в 2018 р. 0,193 запозичених у кредиторів грн. припадає на 1 грн. власних коштів ПП «ФОП Домашев». Коефіцієнт зменшується до 0,182 в 2019 р., що свідчить про випереджаюче зростання власного над залученим капіталу.

У табл. 1.7 подано перелік показників оборотності, як найбільш поширеного ототожнення з діловою активністю і виділені найбільш значущі показники для оцінки ділової активності підприємства.

Коефіцієнт оборотності активів, який відображає швидкість обороту сукупного капіталу ПП «ФОП Домашев», показує, що в 2018 р. 5 разів відбувся повний цикл виробництва й обіг, що приніс відповідний ефект у вигляді прибутку. В аналізованому періоді кількість оборотів оборотних активів в 2019 році склало 2,31, що на 2,69 менше ніж у 2018 році. Поділивши кількість днів в досліджуваному періоді (в нашому випадку це 365), отримаємо період обороту в днях.

Аналізуючи показники, необхідно підкреслити, що за 2019 рік знизилася швидкість обороту як активів, так і власного капіталу, отже, збільшилася тривалість операційного циклу і знизилася ефективність використання.

Існує велика кількість факторів, що впливають на формування, наприклад показника оборотності активів (і супутнього йому коефіцієнта). Ключовими можна назвати: темпи ринкового попиту на товар (продукцію); ефективність управління виробничими процесами.

РОЗДІЛ 2. ОРГАНІЗАЦІЯ БУХГАЛТЕРСЬКОГО ОБЛІКУ ТОВАРНИХ ОПЕРАЦІЙ ПП «ФОП ДОМАШЕВ»

2.1. Первинний облік товарних операцій підприємства

Відповідальність за організацію бухгалтерського обліку та забезпечення фіксування фактів здійснення всіх господарських операцій у первинних документах, збереження оброблених документів, регістрів і звітності протягом встановленого терміну, але не менше трьох років, несе власник, який здійснює керівництво підприємством відповідно до законодавства та установчих документів.

В ПП «ФОП Домашев» обрано журнальну форму обліку (рис. 2.1), яка ґрунтується   на  застосуваннiжурналiв  i  вiдомостей,  де   збираються    i  систематизуються  данi   первинних  документiв,  необхiднi   для  синтетичного  i  аналiтичногооблiку.

Порядок та документальне оформлення товару регламентуються нормами Цивільного та Господарського кодексів, інструкціями, договорами, укладеними між ПП «ФОП Домашев» і постачальником.

В ПП «ФОП Домашев» товари для перепродажу надходять від виробничих організацій – виробників товарів і оптових організацій торгівлі, що ведуть торгівлю зі складів.

Наочно обробка первинних документів по руху товарів аналізуємого підприємства ПП «ФОП Домашев» показана на оперограмі рис. 2.2.

Досліджуючи оперограммуобробки первинних документів по руху товарів, бачимо, що першим видом робіт є укладання договорів -  основоположних документів, які служать підставою для здійснення будь-якої торговельної операції. Бухгалтер підприємства візує всі угоди, одночасно здійснюючи перевірку правильності їх складання.

Не менш важливою є перевірка відповідності змісту угоди видам господарської діяльності, передбачених Статутом підприємства. У випадку порушення цієї умови, угода може бути визнаною недійсною з наслідками, що звідси випливають, з точки зору прав на податковий кредит і включення сум отриманих товарів до валових витрат.

Документування  товарних операцій відображено вДодатку В.

Підставою для оприбуткування товарів можуть бути накладна типової форми № М-11;товарно-транспортні накладні типової форми № 1-ТН при доставці товарів автомобільним транспортом; якщо контрагенти є платниками ПДВ - податкова накладна;залізнична накладна при надходженні товару залізничним транспортом. До залізничної накладної можуть бути додані специфікації (перелік усіх видів і сортів товарів, що входять до цієї партії) і пакувальні аркуші (перелік усіх видів і сортів товару, що перебувають у кожному товарному місці), про що обов'язково робиться помітка в накладній;сертифікати.

Загалом, в ПП «ФОП Домашев» організована система створення, перевірки, обробки та здавання в архів первинних документів обліку. Якість ведення документації характеризується застосуванням оперограм (табл. 2.1).

Оформлення накладної потрібне для підтвердження факту передачі товару, зокрема від продавця до покупця. Чинним законодавством не передбачено суворих форм накладних на відпуск товарів.

За правилами, товарна накладна на відпуск товарів має виписуватися в 4-х примірниках: перший примірник передається матеріально-відповідальній особі, другий - в бухгалтерію, третій - покупцеві, четвертий - на прохідну, при цьому бухгалтер щодня повинен проводити моніторинг правильності заповнення первинної облікової документації.

Оперограма товарно-транспортної накладної подана в табл. 2.2.

ТТН призначена для обліку та руху товарно-матеріальних цінностей та розрахунків за виконані транспортні послуги, й, відповідно, віднесення транспортних послуг у складі транспортно-експедиційних до складу податкових витрат згідно нормам Податкового Кодексу, окрім безпосередньо акта виконаних транспортно-експедиційних послуг.

Товарний розділ товарно-транспортної накладної заповнюється постачальником товару і містить відомості про постачальника і платника (найменування, адреси і банківські реквізити); відомості про товар і тару (артикул, найменування і короткий опис товару, кількість місць, маса брутто, кількість (маса нетто), ціна, сума, вид упаковки). Тут же вказуються суми податку на додану вартість, а також фіксуються підписи осіб, які дозволили відпуск товару, і підписи осіб, хто відпустив і прийняв товар.

Один примірник цих документів матеріально-відповідальна особа з боку постачальника повинна передати товарознавцю (комірнику), який є матеріально-відповідальною особою ПП «ФОП Домашев». Товарознавець (комірник), що прийняв товар, передає в бухгалтерію копію прибутковою накладної та супровідні документи, видані йому представником постачальника. У разі невідповідності сум між представленими документами та фактичною кількістю товару на склад повинен бути складений відповідний акт за підписами обох сторін.

Продаж товару в ПП «ФОП Домашев» також здійснюється за товарними чеками. У разі потреби покупцю також може бути виданий рахунок або накладна.

В ПП «ФОП Домашев» встановлено POS-термінал, обслуговуванням якого займається банк-еквайр.

Між банком-еквайром і ПП «ФОП Домашев» укладено договір використання банківських платіжних карток як платіжного засобу при розрахунках клієнтів за придбаний товар (послугу), тобто договір еквайрингу.

Згідно з договором ПП «ФОП Домашев» має право приймати платіжні картки як платіжний засіб за продані товари та послуги. Своєю чергою, ПП «ФОП Домашев» зобов’язаний надавати держателям карток повний набір товарів і послуг. Важливо те, що при цьому ціни на такі товари та послуги не перевищують ціни на них при розрахунках за готівкові кошти, тобто ПП «ФОП Домашев» не встановлює будь-які торговельні надбавки на товари (послуги), за які розраховуються платіжною карткою (порівняно з їх ціною при розрахунку готівкою).

Відповідно до умов договору з банком-еквайром ПП «ФОП Домашев»:

1) організував навчання своїх працівників правил здійснення операцій з картками (таке навчання проводить банк-еквайр);

2) дотримується правил проведення авторизації платіжних карток та правил безпеки при їх обслуговуванні;

3) виконує дійсні вимоги товарно-касового обліку при оформленні розрахункових операцій із застосуванням платіжних карток як засобу платежу;

4) проводить первинну перевірку картки та слідкує за наявністю на картці всіх необхідних реквізитів;

5) забезпечує клієнту конфіденційність обслуговування його картки;

6) дотримується інших обов’язків, які окремо визначаються в межах укладеного договору.

Проведене списання коштів з платіжної картки клієнта відображається на роздрукованому документі: сліпі, якщо розрахунок проводився через імпринтер, і квитанції - якщо через POS-термінал. Ці документи формуються у потрібній для всіх учасників розрахунків кількості примірників як у разі позитивного завершення цих операцій, так і в разі їх негативного завершення (помилки чи нестачі коштів на картковому рахунку тощо). У терміни, визначені договором, ПП «ФОП Домашев» подає банку-еквайру документи, що підтверджують факт проведення трансакції: копії сліпів та реєстр до них (у двох екземплярах), якщо розрахунок проводився із застосуванням імпринтера; або копії квитанцій термінала та звіт термінала, якщо через POS-термінал. Також банку-еквайру подаються копії документів товарно-касового обліку.

Банк-еквайр перевіряє квитанції (сліпи) та фіксує дату їх прийому, після чого підписує обидва екземпляри звіту (реєстру) і один із них передає ПП «ФОП Домашев». У разі невиконання трансакції (клієнт відмовляється від покупки (послуги), у разі розбіжності підпису, проведенні помилкової транс¬акції тощо) касир ПП «ФОП Домашев» скасовує проведення авторизації картки та анулює роздруковану квитанцію (сліп), які здає до банку-еквайра. Після передачі недійсних квитанції (сліпа) в банк-еквайр та формування звіту термінала ПП «ФОП Домашев» заповнює Заявку на скасування помилкової трансакції, яка також передається до банку-еквайра.

У порядку та в терміни, встановлені договором (наприкінці кожного місяця), банк-еквайр надає ПП «ФОП Домашев» виписку з його рахунка за операціями із застосуванням платіжних карток).

Загалом, основними документами при реалізації товарів покупцям за готівку є:фіскальний звітний чек; прибутковий касовий ордер; квитанція, яка видається для підтвердження приймання готівки за підписами головного бухгалтера або особи, уповноваженої керівником підприємства, і касира, засвідчена печаткою підприємства; денний звіт - документ встановленої форми, надрукований реєстратором розрахункових операцій, що містить інформацію про денні підсумки розрахункових операцій, проведених з його застосуванням.

Для одержання товарів працівнику підприємства – матеріально відповідальній особі, що приймає товар, видається довіреність.

Товари, що надійшли на підприємство, оприбутковуються в день їх надходження за фактичною наявністю.

2.2. Синтетичний та аналітичний облік товарних операцій підприємства

Для узагальнення інформації щодо обліку товарів на ПП «ФОП Домашев» призначено рахунок 28 «Товари». Це рахунок активний, призначений для обліку господарських засобів.

Він застосовується для обліку товарів, придбаних для продажу. Рахунок 28 «Товари» має субрахунки (табл. 2.3). За дебетом субрахунків відображається збільшення кількості товарів та їх вартості, за кредитом – їх зменшення.

Розглянемо порядок обліку придбання товарів за договорами купівлі-продажу.

ПП «ФОП Домашев» – платник ПДВ, купує товар для перепродажу у юридичної особи – ТОВ «БудІнвест», яка також є платником ПДВ, на суму 234500 грн., в т.ч. ПДВ 20% - 39083,33 грн (вартість без ПДВ 195416,67 грн.). Умови оплати визначені в укладеній угоді з постачальником: 60% вартості товару оплачується у вигляді передоплати, а решта 40% виплачуються постачальнику після отримання товарів.

Для доставки товарів ПП «ФОП Домашев» залучено сторонню транспортну організацію, послуги якої сплачує самостійно: вартість транспортних послуг – 8500 грн., крім того ПДВ 20% - 1700 грн.

Відображення операцій подано в табл. 2.4.

На практиці часто можливою є ситуація, коли рахунок 371 «Розрахунки за виданими авансами» не використовується через складність визначення черговості операції – здійснені передоплати відображаються на рахунку 63 «Розрахунки з постачальниками і підрядниками». Враховуючи право, надане підприємствам Інструкцією №291 щодо використання, виходячи з управлінських потреб кореспонденції рахунків, яка прямо в Плані рахунків не передбачена, відображення сплачених авансів на рахунку 631 не є порушенням методології бухгалтерського обліку.

Розглянемо приклад відображення в обліку оплату товарів векселем.

ПП «ФОП Домашев» купує у ТОВ «Віта-С» 30кубометрівкруглих лісоматеріалівз ясеня звичайного по 2580 грн. за 1 од. на суму 77400 грн., в т.ч. ПДВ 20% - 12900 грн. Ціну транспортування товару до складу ПП «ФОП Домашев» включено до ціни товару, транспортування здійснює ТОВ «Віта-С». Оплату за товар ПП «ФОП Домашев» здійснює простим векселем з виплатою 5% від вартості товарів без ПДВ (3225 грн.), крім того ПДВ 20% - 645 грн.

Розглянемо, як на ПП «ФОП Домашев» в бухгалтерському обліку здійснюється вибуття товарів зі складу. 25.10.2019 року на розрахунковий рахунок ПП «ФОП Домашев» надійшли кошти (передоплата) за 12 кубометрів круглих лісоматеріалів з ясеня звичайного по 3150 грн. за 1 од. на суму 37800 грн., в т.ч. ПДВ 20% - 6300 грн.  В бухгалтерському обліку ці операції будуть відображені наступним чином (табл. 2.6)

В ПП «ФОП Домашев» встановлено POS-термінал, тому наведемовВідображення операцій з використанням POS-термінала в обліку торговця показано в табл. 2.7.

Виручка від реалізації товарів (робіт, послуг) становить:

- у частині готівкової виручки - 1200 грн (у т.ч. ПДВ – 200грн);

- у частині безготівкової виручки, отриманої при розрахунку клієнтів через POS-термінал, - 600 грн (у т. ч. ПДВ - 100 грн). Згідно з договором еквайрингу сума комісійних становить 12 грн (2% вартості товарів (робіт, послуг), за які розрахунок був проведений із застосуванням платіжної картки).

Якщо при прийманні вантажу виявлена недостача товарів, встановлені факти недостачі (або переплати) супроводжуються відповідним оформленням претензій до постачальника. Бухгалтерські записи за недтачами й переплатами при купівлі запасів наведені в Додатку Д.

Аналітичний облік товарів ведеться в розрізі найменувань або однорідних груп, за допомогою карток складського обліку, які розміщуються у картотеці за технічними групами виробничих запасів відповідно до номенклатури-цінника. Кожна з груп виробничих запасів поділяється за видами, сортами, марками, типами, розмірами. Кожному найменуванню, сорту, розміру виробничих запасів присвоюється коротке числове позначення (номенклатурний номер), яке записують до спеціального реєстру − номенклатури-цінника, де також вказують одиницю виміру та облікову ціну.

Аналітич¬ний облік товарів у бухгалтерії здійснюється тільки у вартісному вираженні в розрізі матеріально відповідальних осіб і великих груп товарів. Аналітичний облік реалізації товарів вроздріб ведеться за місцями їх продажу (відділами, секціями, кіосками тощо) і торговельним підприємством.

ПП «ФОП Домашев» веде облікові регістри (журнали), які призначені для хронологічного, систематичного або комбінованого накопичення, групування та узагальнення інформації про господарські операції, що міститься у прийнятих до обліку первинних документах.

Аналітичні дані про операції з товарами і торговою націнкою узагальнюються у розділі IV Журналу 5.

Господарські операції відображаються в облікових регістрах під час надходження первинних документів або підсумками за місяць, в залежності від характеру і змісту операцій. Інформація до облікових регістрів переноситься після перевірки первинних документів за формою та змістом.

Підсумкові записи в журналах звіряються з даними первинних документів, які були підставою для записів, та з відомостями. На документах, дані яких включені до облікових регістрів, зазначають номери відповідних облікових регістрів і порядкові номери записів в них (номер рядка). За документами, дані яких відображені в облікових регістрах загальним підсумком, номер регістру і номер запису вказують на окремому аркуші, який додається до зброшурованих документів.

В облікових регістрах, показники яких переносять в Головну книгу або в інші облікові регістри, роблять відповідну позначку про це у відповідному рядку регістру.

2.3. Інвентаризація товарів та облік її результатів

Інвентаризація є формою контролю за збереженням ТМЦ, грошових коштів та інших засобів підприємства. Відповідальність за організацію інвентаризації покладається на керівника підприємства.

Мета інвентаризації:

- виявлення фактичної наявності і стану ТМЦ; зіставлення з даними бухгалтерського обліку;

- виявлення відхилень від нормативних характеристик (норма природного убутку)

Серед основних завдань проведення інвентаризації можна виділити наступні (рис. 2.3):

Інвентаризацію бажано проводити, коли виникає в цьому необхідність, так як це дорога процедура, яка вимагає чималих витрат.

Господарюючі суб'єкти мають право самостійно призначати терміни проведення, крім випадків їх обов'язкового проведення. Керівник і головний бухгалтер підприємства зобов'язані створити всі умови для перевірки фінансового і матеріального стану організації, а також повну перевірку фактичної наявності цінностей за короткі терміни.

Весь сенс даної процедури полягає в виявленні розбіжностей між тими чи іншими запасами та іншими цінностями.

Численні компанії, в зв'язку зі специфікою своєї діяльності, змушені проводити інвентаризацію щомісяця і навіть частіше. це приносить незручність, так як на це йде багато часу і людських ресурсів. В ПП «ФОП Домашев» інвентаризація є непростим і тривалим процесом.

Процес інвентаризації можна поділити на кілька етапів.

Етап 1. Підготовчий. Цей етап включає в себе наступні заходи:

1. Визначають термінів проведення (графік проведення);

2. Готують наказ про проведення інвентаризації;

3. Формують інвентаризаційну комісію;

4. Отримують розписки від матеріально-відповідальних осіб (МВО).

Етап 2. Проводять зважування (якщо потрібно), підрахунок, виявяють і перевіряють фактичну наявність запасів,  складають інвентаризаційний опис.

Етап 3. Проводять зіставлення даних інвентаризаційного опису з даними бухгалтерського обліку, виявляють розбіжності, складають порівняльні відомості і визначають причини розбіжностей.

Етап 4.  Оформляють результати інвентаризації. Дані бухгалтерського обліку приводять у відповідність з результатами інвентаризації, особи, винні в неправильному обліку запасів, притягуються до відповідальності, якщо така передбачена.

Отже, підготовчий етап включає в себе складання наказу про порядок і строки проведення інвентаризації (Додаток Ж), підготовці запасів, що перевіряються в ході проведення інвентарізаціі, розробку внутрішніх інструкцій, отримання розписок про материальну відповідальність осіб і визначення залишків запасів за даними бухгалтерського обліку.

Наказ про проведення інвентаризації заповнюється в довільній формі і затверджується керівником ПП «ФОП Домашев».

Матеріали інвентаризації складають не менше ніж у двох примірниках [15, п. 21 розд. ІІ]. При цьому вони можуть бути заповнені як рукописним способом, так і за допомогою електронних засобів обробки інформації.

В інвентаризаційному описі запаси відображають за найменуваннями в кількісних одиницях виміру, прийнятих в обліку, з можливим виділенням по субрахунках і номенклатурі, окремо по місцезнаходженю та особам, які відповідальні за їх зберігання [15, п. 16 розд. ІІ].

Більш докладно про інвентаризаційні форми – на рис. 2.4.

На кожній сторінці інвентаризаційного опису вказують словами число порядкових номерів запасів і загальну кількість в натуральному вимірі всіх запасів, записаних на цій сторінці, незалежно від того, в яких одиницях виміру вони відображені.

Акт інвентаризації заповнюється з урахуванням об'єктів інвентаризації. При цьому повинні бути забезпечені їх ідентифікація і порівнянність з даними бухобліку.

Записи в інвентаризаційному описі роблять послідовно в кожному рядку, повинні бути заповнені всі рядки. На останньому листі документа, якщо рядки залишилися незаповненими, їх прокреслюють.

Інвентаризаційний опис  підписують усі члени інвентаризаційної комісії  і матеріально-відповідальні особи [15, п. 18 розд. ІІ].

Помарки і підчищення в інвентаризаційному описі не допускаються [15, п. 17 розд. ІІ]. Виправлення помилки проводиться шляхом закреслення неправильного запису, при цьому над нею потрібно написати правильну і таке виправлення робиться у всіх екземплярах документа. Виправлення підписуються усіма членами інвентаризаційної комісії  і матеріально-відповідальними особами.

Відзначимо, що в ПП «ФОП Домашев» інвентаризація проводиться кілька разів на рік: перед складанням річної звітності; в разі зміни матерітеально-відповідальність особи; при здійсненні взаємозвірки з постачальниками.

У системі рахунків бухгалтерського обліку схематично результати інвен¬таризації відображаються в кореспонденції, наведеній на рис. 2.5:

Розглянемо порядок відображення в бухгалтерському обліку пересортиці, виявленої при інвентаризації на прикладах (табл. 2.8)

Виявлені при інвентаризації нестачі запасів в межах встановлених норм природного убутку, а також наднормативні нестачі визнаються витратами звітного періоду з відображенням їх фактичної собівартості (з урахуванням транспортно-заготівельних витрат) за дебетом субрахунку 947.

В ході інвентаризації може з’явитися пересортиця, тобто одночасно виявляється і нестача, і надлишок товарів одного найменування, але з різними характеристиками (сорт, артикул, розмір, колір і т.п.). Причиною її виникнення може бути, наприклад, фактичне відвантаження товарів певного найменування, але з характеристиками, які відрізняються від списаних по документам товарів.

Розглянемо приклад. За результатами інвентаризації на складі підприємства (платник податку на прибуток і ПДВ) виявлено:

надлишки - плитка керамічна настінна (виробник Україна) - 10 м2 на загальну суму 1900 грн;

недостача - плитка керамічна настінна (виробник Іспанія) - 10 м2 на загальну суму 3200.

Прийнято рішення провести взаємозалік надлишків та недостач на суму 1900 грн. Залишок суми нестачі (1300 грн) утримають із зарплати МВО.

В обліку підприємства операція по взаємозаліку пересортиці відбивається наступним чином (табл. 2.9)

У разі виявлення пересортиці підприємство при дотриманні певних умов має право провести взаємозалік нестач надлишками. Різниця в сумі фактичних:надлишків включається в операційний дохід підприємства;нестач відноситься на винну особу (без урахування природного убутку). Якщо встановити винну особу неможливо, сума нестачі включається до витрат підприємства.На негативну сумову різницю, що виникла в результаті взаємозаліку (сума нестачі перевищує суму надлишку), нараховуються ПДВ-зобов'язання згідно п. 188.1, 198.5 Податкового кодексу України.

2.4. Висновки та шляхи вдосконалення обліку товарних операцій підприємства

Провівши попередні дослідження, нами виявлено, що в ПП «ФОП Домашев» існує об'єктивна необхідність вдосконалення докумен¬тування інвентаризаційного процесу, яке, на наш погляд, має складатись з трьох етапів:

1.      Виявлення недоліків в існуючих документах та об'єктивної потреби в створенні нових.

2.      Встановлення переліку вимог, яким повинен відповідати той чи інший документ відповідно до його призначення.

3.      Розробка форми документу та порядку його складання.

Вище нами визначені недоліки Акту звіряння розрахунків і Акту інвентаризації розрахунків.

Оскільки Акт звіряння розрахунків не містить повної інформації про підприємства, дату, варто ви¬користовувати більш лаконічну назву даного документу - Акт зістав¬лення розрахунків.

З метою виправлення недоліків та підвищення якості доку-ментального забезпечення інвентаризації пропонуємо для використання в ПП «ФОП Домашев» форми Акту зіставлення розрахунків за отримані матеріали (табл. 2.10).

Удосконалена форма Акту зіставлення розрахунків забезпечує можливість його початкового складання з метою підтвердження існуючих сум заборгованостей як підприємством-кредитором, так і підприємством-дебітором.

Структура цього документа доповнена реквізитами, що дають змогу чітко зафіксувати всі необхідні дані про підприємства між якими проводиться звіряння та дату, на яку здійснюється звіряння розрахунків.

Існуюча мето¬дика проведення інвентаризації розрахунків передбачає складання Акту зіставлення розрахунків і Довідки працівниками бухгалтерської служби підприємства. Таким чином, виникає ситуація, коли інвентаризаційна комісія безпосередньо не перевіряє документи, які свідчать про існування за¬боргованостей, а лише виконує технічну роботу з опрацювання Актів зіставлення.

З метою посилення контролю і забезпечення об'єктивності результатів інвентаризації доцільно складання Довідки до Акту інвентаризації розрахунків внести до обов'язків інвентаризаційної комісії.

В ході проведеного аналізу було встановлено, що бухгалтерський облік в оптовій торгівлі має деякі особливості. Тому ва жно відстежувати всі останні зміни в законодавстві, щоб достовірно і правильно вести бухгалтерський облік на підприємстві. В ході проведення аналізу документів бухгалтерського обліку в ПП «ФОП Домашев» істотних недоліків і помилок виявлено не було, всі проводки складаються коректно. Проте, на підприємстві відсутній графік документообігу, є деякі порушення складання первинної документації.

Наведемо на початку шляхи вдосконалення обліку товарних операцій в оптовій торгівлі на прикладі аналізованого підприємства ПП «ФОП Домашев» .

Для ефективної роботи бухгалтерії ПП «ФОП Домашев» і підвищення дієвості рівня внутрішнього контролю пропонується розробити на підприємстві графік документообігу з обліку товарів у вигляді переліку робіт зі створення обробки документів із зазначенням відповідальних осіб і термінами виконання (Додаток К).

Для ПП «ФОП Домашев» пропонуємо наступне:

1. Необхідний чіткий порядок оформлення товарних накладних та іншої відпускної документації.  На підприємстві слід встановити термін надання комірником видаткових накладних зі звітом при реєстрі щодня в кінці робочого дня.

2. На відпустк товару товарна накладна повинна надходити в єдиному екземплярі до бухгалтерії.Відповідальний за її складання - комірник, термін складання - момент приймання (відпуск) товару.

3. Товарний звіт складати в двох примірниках для складу і бухгалтерії. Відповідальні ролі розподіляються аналогічним чином, що і за товарною накладною.

4. Акт про списання товарів складається в момент виявлення браку, нестачі. Перевірку коректності складання акту повинен здійснювати головний бухгалтер не пізніше, ніж на наступний день після списання нестачі.

5. Журнал обліку товарів на складі ведеться щодня в єдиному екземплярі на складі.

Всі помилки можна поділити на такі групи: помилки при ідентифікації товару;технічні помилки обліку; помилки, що виникають з-за неправильної обробки інформації; помилки програмногозабезпечення.

Помилки при ідентифікації товарів можуть викликати пересортицю. Дана ситуація виникає під час приймання товару, на найпершому етапі руху товару в разі, якщо приймання товару ведеться упаковками, упаковки не розкривають і товар не перераховують. В результаті чого можливі розбіжності між фактичною кількістю і якістю товару і даними, що містяться в супровідних документах постачальника, які можуть бути не виявлені.

Помилкаможе виникнути, коли оператор в момент реєстрації накладної в інформаційній базі обирає з довідника не те найменування товару. Ця помилка схожа на попередню.

Пересортиця при продажу товару покупцеві  виникає при продажу товару з однаковим найменуванням. Наприклад, товари різних виробників. Іншою причиною продажу одного товару замість іншого є неправильне маркування товару або збіг штрих-коду у двох різних найменувань товару. Крім того така помилка може виникати, якщо товар продають упаковками без їх розкриття та перерахунку товару.

Перш ніж розробити облікову політику для цілей бухгалтерського і податкового обліку, необхідно зрозуміти і описати загальну схему руху товару, обрати методи обліку та оцінки товару, і після цього зафіксувати ці напрямки в Наказі про облікову політику.

РОЗДІЛ 3. МЕТОДИКА АУДИТУ ТОВАРНИХ ОПЕРАЦІЙ ПІДПРИЄМСТВА ТА ШЛЯХИ ЇЇ ВДОСКОНАЛЕННЯ

3.1. Мета, завдання та джерела аудиту товарних операцій підприємства

Аудит товарних операцій спрямований на перевірку збереження і руху товарів, їх оцінку і переоцінку, перевірку оподаткування операцій з товарами і відображення результатів руху товарів в бухгалтерській (фінансової) звітності. Предмет аудиту товарів - господарські процеси та операції, пов'язані з оприбуткуванням, наявністю, рухом, використанням та іншим вибуттям товарів, а також відносин, що виникають при цьому на підприємстві та за його межами.

Для здійснення аудиторської перевірки наявності та руху товарів, слід визначитися з об’єктами аудиту, вибірка яких представлена в табл. 3.1.

Метою аудиторської перевірки товарів на підприємстві є визначення аудитором об’єктивного стану щодо достовірності відображення і правильності оцінки товарів у фінансовій звітності з обраною підприємством концептуальною основою фінансової звітності, а також щодо належності, законності та повноти відображення операцій з товарами в облікових регістрах, підтвердження відповідними первинними документами.

Виходячи з мети, основними завданнями аудиту товарів є:

– встановлення достовірності первинних даних бухгалтерського обліку щодо фактичної наявності та руху товарів;

– перевірка повноти та своєчасності відображення первинних даних з обліку товарів у зведених документах і облікових регістрах;

– оцінка відповідності застосованих принципів обліку чинним законодавчим та нормативним актом, обліковій політиці господарюючого суб'єкта;

– підтвердження достовірності відображення залишків у звітності господарюючого суб'єкта.

На нашу думку, завдання аудиту товарів заключаються в тому, щоб перевірити:

– наявність товарів на складах та їх зберігання;

– правильність та своєчасність документального відображення операцій з надходження та переміщення товарів;

– забезпечення внутрішнього контролю товарів при транспортуванні;

– дотримання підприємством встановлених норм списання;

– систематичність та правильність переоцінки та уцінки, проведення індексації товарів і відображення їх в обліку,

– правильність відображення в обліку надходження, переміщення та списання товарів;

– дотримання вимог відносно проведення інвентаризації товарів;

– ефективність контролю за реалізацією та іншим вибуттям товарів.

Джерелами інформації аудиту товарів є:

– вимоги нормативних документів, що регламентують облік товарів;

– наказ про облікову політику;

– первинні документи з обліку товарів;

– регістри синтетичного і аналітичного обліку;

– фінансова звітність;

– акти і довідки попередніх ревізій, аудиторські висновки та інша документація, що узагальнює результати контролю;

– договори купівлі–продажу, супровідна документація тощо.

В ході дослідження нами проаналізовані та узагальнені на рис. 3.1. питання, які повинні враховуватися та вирішуватися аудитором при складанні плану і програми аудиту товарних операцій.

Керуючись завданнями аудиторської перевірки обліку товарних операцій необхідно складати і коригувати план перевірки. Загальний план аудиту повинен бути достатньо докладним для того, щоб служити керівництвом при розробці програми аудиту. У ньому відбивається стратегія проведення аудиту обліку товарних операцій. У програмі аудиту встановлюється обсяг запланованих процедур, терміни проведення та відповідальні за проведення перевірки особи.

Аудитор формує свою думку виходячи з аудиторських доказів – інформації, отриманої їм з різних джерел і різними способами.

Способи отримання аудиторських доказів - це і є аудиторські процедури, до них відносяться: інспектування, запит, перерахунок, спостереження, підтвердження і аналітичні процедури. Аудиторські процедури використовуються на попередньому етапі аудиторської перевірки для розуміння специфіки діяльності організації, визначення тих напрямків діяльності, які пов'язані з найбільшими ризиками.

При аудиторській перевірці по суті аудиторські процедури дозволяють виявити причини істотних змін в рівні перевірених показників.

Здійснюючи аудиторські процедури, сучасні аудиторські компанії мають в своєму арсеналі безліч різних методів і прийомів, які вони використовують в залежності від виникаючої проблемної ситуації під час проведення аудиторської перевірки. Наприклад, при виконанні контрольних процедур можна використовувати методи і прийоми фактичного контролю, до яких відносять експертну оцінку, контрольні перевірки, інвентаризацію, лабораторний аналіз і усне опитування.

Застосування аудиторських методів і прийомів в поєднанні з відмінною обізнаністю специфіки діяльності компанії, що перевіряється дозволяє провести аудит максимально ефективно і швидко.

В табл. 3.2 представлені аудиторські процедури перевірки обліку і документального оформлення товарних операцій.

Формальна перевірка покликана встановити правильність заповнення всіх реквізитів документів. Перевіряють, чи є необумовлені виправлення, підчистки, дописки в тексті і зайві цифри; чи присуині підписи посадових та матеріально-відповідальних осіб.

При вивченні первинних документів особливу увагу потрібно звернути на обов'язкові реквізити - їх повноту і правильність заповнення.

При арифметичній перевірці визначається правильність підрахунків в документах.Достовірність господарських операцій, відображених в первинних документах, при необхідності встановлюєтьсяшляхом проведення зустрічних перевірок на підприємствах-контрагентах.

Результати перевірки на кожному етапі оформлюються робочими документами аудитора.

3.2. Організація і методика аудиту товарних операцій підприємства

Для здійснення аудиту товарів керівник ПП «ФОП Домашев» звернувся до аудиторської фірми (Додаток Л.1). На підставі листа-замовлення аудиторська фірма надає лист-згоду. На підставі цих документів складається договір на проведення аудиторської перевірки, який наведено в Додатку Л.2.

Після підписання договору складається план і програма аудиту.

Аудиторська програма допомагає керувати виконавцями аудиту та контролювати їх роботу. До аудиторської програми включається також перелік об’єктів аудиту за його напрямками, а також час, що його необхідно витратити на кожен напрямок аудиту або аудиторську процедуру. У програмі аудитор оцінює розмір ризику внутрішнього контролю та свій особистий ризик невиявлення суттєвих помилок у звітності, який існує під час проведення аудиторських процедур, визначає терміни проведення аудиторських тестів і незалежних процедур – координує роботу всіх можливих помічників з числа співробітників підприємства, реєструє присутність інших виконавців аудиту, якщо такі беруть участь у роботі.

Записи і висновки аудитора по кожному розділу аудиторської програми фіксуються в робочій документації і є тим фактичним матеріалом, який використовується аудитором у процесі підготовки і обґрунтування аудиторського звіту керівництву клієнта (табл. 3.3).

Перед складанням плану й програми перевірки обліку необхідно переконатися в тому, що всі істотні моменти, які стосуються організації системи обліку носять офіційний характер, тобто закріплені у відповідній внутрішній розпорядницькій документації управління.

Перед початком проведення аудиторських процедур необхідно наочно переконатися у фактичній наявності відповідних внутрішніх нормативних документів, а також у тому, чи належним чином вони складені й  чи відповідають   потребі підприємства в даного роду документах.

Таким чином, перед складанням загального плану аудита повинно бути акумульована наступна інформація:

1)      ділянки обліку,  на яких імовірна відсутність первинних облікових документів;

2)      ділянки обліку, не контрольовані головним бухгалтером або іншою особою, відповідальною за контроль над здійсненням господарських операцій на цій ділянці;

3)      ділянки обліку з найбільш численним обсягом первинної облікової документації;

4)      ділянки обліку із середнім і високим рівнем ризику контролю;

5)      ділянки обліку, де не використовуються уніфіковані первинні облікові документи;

6)      ділянки обліку (у першу чергу – облік касових операцій і облік операцій, пов'язаних з рухом всіх ТМЦ на підприємстві), на яких на виконавців документально покладена матеріальна відповідальність;

7)      ділянки обліку, де первинні облікові документи створюються й первинно обробляються вручну;

8)      ділянки обліку, де є присутнім високий ризик збоїв і порушень на стадії первинного збору й реєстрації оперативних фактів, що підлягають обліку;

9)      ділянки обліку, на первинну документацію яких не складені графіки документообігу;

10)    ділянки обліку, для первинної документації яких не визначені правила й строки зберігання;

11)    коло договорів, контрактів і угод, не контрольованих головним бухгалтером;

12)    відсутні на підприємстві нормативні документи, що відносяться до внутрішньої нормативної бази клієнта, що регламентує організацію системи обліку.   

Програма проведення аудиту є робочим документом аудитора, який обов'язково складається і включається до аудиторського досьє.

Виявлені в результаті аудиту порушення на підприємстві відображається в робочих документах. Наприклад, результат перевірки первинних документів аудитор оформив робочими документом, відображеним в табл. 3.4.

Потім аудитором перевіряється наявність рахунків-фактур постачальників з кожної конкретної поставки і також відображають в робочому документі, представленому в табл. 3.5.

Аналізуючи дані табл. 3.5, можна визначити стан дозвільних моментів на проведення товарних операцій з поставок (закупівель).

На етапі завершення аудиту аудитор складає аудиторський звіт про результати аудиторської перевірки та аудиторський висновок.

Звіт аудитора, аудиторський висновок представлено в Додатку Л.3.

Аудиторський звіт про результати аудиторської перевірки – це документальне відображення аудитором виявлених порушень, помилок та відхилень від чинного законодавства та встановлених стандартів здійснення господарської діяльності, ведення обліку та складання звітності, а також проведена аудитором оцінка стану бухгалтерського обліку та достовірності звітності на певну дату.

3.3. Аналіз динаміки, структури товарних операцій підприємства

Управління запасами - це процес аналізу, прогнозування, планування, організації, контролю та регулювання рівня товарних запасів в логістичній системі підприємства.

В рамках даного дослідження нас цікавить перший етап – аналіз товарних запасів.Приступаючи до аналізу запасів, необхідно поставити мету і розробити радий завдань.

Стан товарних запасів значно впливає на показники господарської і фінансової діяльності: зайві (наднормативні) товарні запаси призводять до збільшення витрат по їх утриманню, до додаткового залученню джерел фінансування, уповільнення оборотності вкладених коштів, що сприяє погіршенню фінансової стійкості і платоспроможності. З іншого боку, незаповнення нормативу товарних запасів, недостатня їх величина викликає перебої в торговому процесі, втрати товарообігу в зв'язку з наявністю незадоволеного купівельного попиту, що скорочує прибуток, а отже, і кінцевий фінансовий результат. Таким чином, мета управління товарними запасами зводиться до підтримки товарного залишку на оптимальному рівні, що забезпечує нормальну господарсько-фінансову діяльність.

Значення аналізу товарних операцій та товарних запасів полягає у формуванні об'єктивної оцінки стану та ефективності використання товарних запасів і у виявленні резервів стабілізації їх стану. Кінцевою метою аналізу товарних запасів є виявлення резервів зниження собівартості і збільшення прибутку.

З мети випливають завдання аналізу товарних операцій та товарних запасів і які в значній мірі орієнтовані на забезпечення торговельного підприємства вичерпною та достовірною інформацією, для того, щоб виявити закономірності поведінки товарних запасів і протікання процесу товарообороту на ринку.

У процесі аналізу вирішуються такі основні завдання:

1) вивчення та оцінка ситуації зміни тенденції товарних запасів;

2) вивчення стану товарних запасів в звітному періоді;

3) вивчення ефективності використання товарних запасів і розрахунок їх впливу на товарообіг, прибуток і величину оборотних коштів;

4) розробка конкретних заходів щодо стабілізації стану товарних запасів.

Інформаційною базою аналізу є, головним чином, дані синтетичного і аналітичного бухгалтерського обліку по рахунку 28 «Товари», а також норми і нормативи товарних запасів.

Окрім того, завданнями аналізу товарних запасів є оцінка відповідності товарних запасів попиту населення.

При формуванні методики економічного аналізу в системі управління комерційною організацією спираються на наступні методи:

1)      метод порівняння;

2)      горизонтальний аналіз;

3)      вертикальний аналіз;

4)      граничний аналіз;

5)      балансовий метод;

6)      метод коефіцієнтів;

7)      метод факторного аналізу;

8)      метод експертних оцінок;

9)      логічний контроль;

10)    метод ситуаційного аналізу.

На нашу думку, методика аналізу в цілому і методика аналізу запасів зокрема, представляє собою системне, комплексне вивчення і узагальнення впливу факторів на результати діяльності комерційної організації з метою знаходження шляхів підвищення її ефективності.

Товарні запаси є частиною оборотних активів підприємства, тому проаналізуємо на підставі даних балансу стан активів ПП «ФОП Домашев» (рис. 3.2).

За період, що аналізується, майно ПП «ФОП Домашев» зросло на з 301 тис. грн. до 583,2 тис. грн., тобто на 282,2 тис. грн. (на 93,8%), що є без сумніву позитивною тенденцією, оскільки говорить про розширення діяльності.. При цьому зростання відбулося як необоротних (на 85,4 тис. грн., що складає +41,7%), так і оборотних активів більше, ніж втричі – з 96,4 тис. грн. до 293,2 тис. грн.

Позитивною тенденцією можна вважати зменшення питомої ваги необоротних активів в загальній структурі активів. Якщо в 2017 році найбільша частка належала необоротним активам (68%), то протягом періоду, що аналізується вона зменшувалась. Так у наступному 2018 р. їм належало 58,1%, тобто за рік їх частка скоротилася на 9,9в.п., і в 2019 р. – ще на 8,3 в.п. і їх частка у загальній структурі майна склала 49,7% (рис. 3.3).

Оборотні активи зростали за рахунок збільшення залишку грошових коштів на рахунку підприємства, що унаочнює рис. 3.4.

Без товарних запасів не можна обійтися, але потрібно підтримувати їх в таких розмірах, що відповідають прогнозній потребі і забезпечують безупинний продаж товарів.

Оскільки ПП «ФОП Домашев» займається оптовою торгівлею, то невеликі залишки товарів є прийнятним.

Проаналізуємо динаміку продажів підприємства. У таблиці 3.6 представлений аналіз динаміки продаж за групами товарів в 2017-2019 рр., тис. грн.

Отже, ми бачимо, що в 2018 р. спостерігалося значне зростання виручки – з 927,2 тис. грн. до 2009,9 тис. грн. Дане зростання було пов'язане з укладанням великого державного контракту на поставку будівельних сумішей установам соціальної сфери на 800 тис. грн. Оскільки даний факт носив одиничний характер, то в 2019 р. продаж знизилася в порівнянні з попереднім роком на 753,1 тис. грн.  і вище рівня 2017 року на 35,6%, в той час як зростання 2018 року становило більше 119%.

Основні продажі припадають на будівельні матеріали - більш 50%. Значну питому вагу в структурі продажів 2019 року складають лакофарбові матеріали - більше 30%. За аналізований період спостерігається коливання в структурі, так питома вага лакофарбових матеріалів в реалізації 2018 року становить найменшу частку – 19%, в той час як в 2019 році – 31%.

Для подальшого об'єктивного аналізу виручку, отриману в результаті реалізації державного контракту, виключаємо з аналізу. У таблиці 3.7 представлений аналіз динаміки продажів по групах (без урахування поставок за контрактом) в 2017 - 2019 рр., тис. грн.

Отже, ми бачимо, що в 2018 р. виручка збільшилася на 30,5% (на 282,7 тис. грн.), а в 2019 р. - на 3,9%. У 2019 році в порівнянні з 2018 роком збільшення виручки спостерігалося по будівельним матеріалам – на 33,3% і лакофарбових матеріалів – на 2%. Продаж санітарно-технічного обладнання та іншого знизилася на 7,3%. У порівнянні звітного з базовим 2017 р. збільшення виручки спостерігалося за всіма групами товарів: продажу будівельних матеріалів - на 46,8%, лакофарбових матеріалів - на 75,1% та продаж санітарно-технічного обладнання збільшився на 12,1%.

В рамках теми даної роботи проведемо аналіз товарних запасів за 2019 рік і детальний аналіз у розрізі товарних груп будівельних товарів (табл. 3.8).

Якщо в 2018 році товарні запаси будівельної та небудівельної груп складали по 50%, то в 2019 році питома вага будівельних товарів зменшилася на 19%. За аналізований період за такими товарними підгрупами 3, 6 а також інші будівельні товари спостерігалося збільшення розміру залишків в сумі (на 214,8 грн., 153,4 грн., 884,4 грн. відповідно) та не завжди в питомій вазі.

Можно стверджувати, що зростання товарних запасів в товарообороті при зниженні швидкості обігу товарів є негативним моментом.

Отже, аналіз стану та структури товарних запасів по асортиментних групах повинен доповнюватися аналізом оборотності, тобто швидкості обороту середніх товарних запасів за певний період часу (квартал, рік).

3.4. Аналіз впливу забезпеченості товарними ресурсами на товарооборот

На товарооборот і фінансові результати торгової фірми впливають різноманітні внутрішні фактори, наприклад:

-   розмір торгової мережі, загальної і торгової площі, їх використання;

-   використання трудових показників в торговій фірмі;

-   забезпечення та використання товарних ресурсів.

Основним фактором, що визначає обсяг продажів торгової організації, є товарні ресурси. Дана обставина визначає актуальність проведення аналізу товарного забезпечення, в процесі якого вивчається, наскільки наявні товарні запаси забезпечують досягнення планової величини товарообігу, регулярність поповнення товарних запасів, їх відповідність асортиментному переліку, купівельному попиту і необхідному рівню якості.

Склад товарних ресурсів, що впливають на товарообіг, визначається формулою товарного балансу:

ТЗп + Н = ТО + Ві + ТЗк.                                        (3.1)

звідси за допомогою методу балансової ув'язки виражається величина товарообігу:

ТО = Зп + Н - Ві - Зк,                                               (3.2)

де ТЗп, ТЗк - товарні запаси на початок і кінець періоду;

Н – надходження товарів;

ТО - товарообіг;

Ві - інші витрати, що не є продажем товарів (псування, бій, лом, інше списання за актами, повернення постачальникам, недостачі, виявлені під час інвентаризації).

Оскільки представлена вище факторная модель має адитивний тип зв'язку факторів і результативного показника, для розрахунку впливу елементів товарного забезпечення на відхилення товарообігу доцільно використовувати метод порівняння, враховуючи при цьому характер впливу зміни окремих факторів на результативний показник.

Так, запаси на початок періоду (ТЗп) і надходження товарів (Н) входять в модель зі знаком «+» і мають прямий вплив на результативний показник (товарообіг), тобто збільшення даних елементів призводить до такого ж в абсолютному вираженні збільшення товарообігу. У той же час запаси на кінець періоду (ТЗк) та інші витрати або інше вибуття (Ві) входять в модель зі знаком «-» і надають зворотний вплив на результативний показник, тобто збільшення даних елементів призводить до такого ж в абсолютному вираженні зменшення товарообігу.

Таким чином, вплив елементів товарного балансу на зміну товарообігу визначається наступним чином:

Однак при формуванні оцінки впливу елементів товарного балансу на виконання плану (динаміку) товарообігу слід звертати увагу не тільки на результати математичних розрахунків впливу факторів, а й на наявність взаємозв'язків окремих елементів товарного забезпечення між собою.

Результати розрахунку впливу елементів товарного балансу на виконання плану товарообігу за загальним обсягом систематизуються в табл. 3.9.

Слід мати на увазі, що для забезпечення порівнянності даних всі показники в таблиці повинні бути виражені в продажних цінах. Таким чином, для заповнення таблиці не можна залучати дані про товарні запаси з бухгалтерського балансу, оскільки в даній формі звітності запаси наводяться в купівельних цінах (без торгової націнки). У торгівлі необхідну інформацію можна отримати з даних синтетичного обліку за рахунком 28 «Товари».

Згідно з даними табл. 3.9, ПП «ФОП Домашев» в звітному періоді перевиконало план товарообігу в цілому на 185 тис. грн., тобто на 17,26%. Причому перевиконання досягнуто головним чином за рахунок надпланових поставок товарів на суму 200 тис. грн. (+18,66%). Крім того, позитивно на виконання плану товарообігу звітного періоду вплинуло незаповнення нормативу товарних запасів на кінець періоду на 15 тис. грн. Однак в наступному звітному періоді незаповнення нормативу товарних запасів може мати негативний вплив на виконання плану товарообігу в зв'язку з недостатнім товарним забезпеченням. Негативний вплив на обсяг продажу мало незаповнення нормативу товарних запасів на початок періоду в розмірі 20 тис. грн. і надпланове вибуття в розмірі 10 тис. грн. Втрати товарообігу, зумовлені нестабільним станом товарних запасів і надплановим вибуттям товарів, становили у звітному періоді 30 тис. грн. ((-20) + (- 10)).

Вплив факторів: -1,87% + 18,66% + (-0,93%) + 1,4% = 17,26%, що відповідає загальному відхиленню товарообороту, тобто розрахунки виконані вірно.

Визначимо також ефективність використання товарних ресурсів (Етр):

Етр.план = 1071,8/(75,4+1369-82,7) = 0,787 або 78,7%

Етр.факт = 1256,8/(55,4+1568,7-67,7) = 0,808 або 80,8%

Отримані дані свідчать про збільшення рівня ефективності використання товарних ресурсів.

При необхідності, якщо наприклад такий коефіцієнт знижується, повинні бути розроблені рекомендації щодо стабілізації стану товарних запасів і скорочення інших витрат і на основі даних заходів, підкріплених розрахунком економічного ефекту від їх впровадження, встановлені прогнозні резерви зростання товарообігу.

Потрібно мати на увазі, що понадпланове надходження товарів має позитивний вплив на товарообіг тільки в разі, якщо ці товари конкурентоспроможні, користуються попитом і мають прийнятний рівень продажних цін. При недотриманні зазначених критеріїв надпланові поставки збільшують не обсяг продажів, а залишки непроданих товарів, тобто призводять до утворення наднормативних запасів на кінець періоду.

Наявність наднормативних запасів на початок періоду має позитивний вплив на виручку також при дотриманні перерахованих вище критеріїв, в іншому випадку це призводить до збільшення інших витрат (списання, повернення постачальникам тощо) і (або) запасів на кінець. Крім того, слід враховувати, що наявність наднормативних запасів негативно впливає на фінансовий стан, оскільки обумовлює необхідність залучення додаткових джерел фінансування, якими найчастіше виступає кредиторська заборгованість, що приводить до зниження фінансової автономії і погіршення платоспроможності. Крім цього, погіршуються фінансові результати в зв'язку зі збільшенням витрат з утримання товарних запасів.

Таким чином, в частині товарних запасів, як на початок, так і кінець періоду, необхідно домагатися відповідності фактичних товарних запасів нормативним; відхилення як в меншу, так і в більшу сторону є небажаними.

Однозначно негативно характеризується наявність надпланових інших витрат, оскільки в результаті відбувається скорочення товарних ресурсів, що забезпечують процес продажу товарів.

Проведення комплексного аналізу найважливіших показників роботи торговельних підприємств вимагає розвитку і впровадження в практику досліджень непрямих методів вивчення факторів, що впливають на дані показники. До їх числа відносяться методи аналізу часових рядів (рядів динаміки), що представляють собою адекватне відображення реальних процесів в часі. Відображаючи факти господарської діяльності, тимчасові ряди концентрують в собі всі необхідні відомості, будучи узагальненим відображенням всіляких чинників, що діють в кожен конкретний момент часу на даний показник. Сучасні методи аналізу часових рядів дозволяють з великою вірогідністю прогнозувати поведінку даного показника на кілька кроків вперед, що є важливим і актуальним у вирішенні однієї з задач економічного аналізу - прогнозування очікуваних результатів господарської діяльності торговельних підприємств.

Проведений аналіз показав, що всі представлені товарні групи сприяють розвитку торговельної діяльності в ПП «ФОП Домашев».

Прискорення в звітному періоді оборотності практично по всіх товарних група говорить про задоволення попиту покупців.

Уповільнення швидкості товарного обігу призводить до наступних економічних наслідків:

- зменшення товарообігу. Збільшення тривалості перебування товарів в формі запасів призводить до втрат в обсязі продаж при заданих обсягах оборотних коштів;

- зростання потреби в обігових коштах. Уповільнення оборотності призводить до відносного накопичення товарних запасів (затоварювання), що обумовлює необхідність додаткового залучення джерел фінансування. У разі, коли в якості даних джерел використовуються позикові кошти, відбувається зниження фінансової стійкості і платоспроможності, при використанні власних коштів знижується ефективність використання власного капіталу (його оборотність і рентабельність);

- збільшення витрат. Зростання запасів обумовлює збільшення витрат обігу, пов'язаних з утриманням запасів (втрати товарів, витрати на зберігання та ін.). Крім того, якщо в якості додаткового джерела фінансування товарних запасів залучаються платні позикові джерела (кредити і позики), збільшуються операційні витрати в частині відсотків за кредит;

- скорочення прибутку. З одного боку, уповільнення товарооборотності обумовлює втрати в товарообігу, а отже, і прибутку від продаж. З іншого боку, до зменшення прибутку призводить зростання витрат обігу та операційних витрат. Таким чином, на наступному етапі аналізу товарних запасів необхідно дати кількісну оцінку економічних наслідків зміни товарооборотності: виявити суму вивільнених (додатково залучених в оборот) коштів в результаті зміни оборотності, провести розрахунок впливу показників використання товарних запасів на зміну товарообігу і прибутку.

Крім названих чинників, що визначають ефективність використання товарних запасів, на час і швидкість обігу товарів впливають: ефективність роботи комерційних служб із закупівлі товарів; виконання договорів з постачальниками і ритмічність поставок; обгрунтованість заявок; кон'юнктура ринку; знання обсягу і попиту споживачів; платоспроможність організації торгівлі і населення.

3.5. Висновки та шляхи вдосконалення аудиту товарних операцій підприємства

Будь-яке підприємство, в тому числі і те, що займається торговельною діяльністю, є системою, в яку входить безліч складових частин з властивими їм внутрішніми і зовнішніми зв'язками. Природно, що торгове підприємство можно віднести до класу складних систем, аналіз яких необхідно проводити за відповідними принципам системного підходу, який передбачає охоплення всієї сфери, що знаходиться у веденні конкретного керівника. Системний підхід вимагає охоплення всієї сукупності управлінських відносин, представлення її у вигляді нерозривної системи елементів, означає вивчення і вплив на всі структурні й функціональні елементи системи управління. Все це викликає актуальність досліджень, пов'язаних з удосконаленням теорії та практики економічного аналізу товарних запасів, як одного з етапів в управлінні діяльністю торговельних підприємств та поліпшення руху товару.

Управління запасами є дуже важливим процесом в діяльності будь-якої компанії, що забезпечує регулювання обсягу товарного запасу компанії таким чином, щоб поставка товарів здійснювалася без затримок, але при цьому грошові кошти, витрачені на товарні запаси, не повинні довгий час «вхолосту», без альтернативного використання, лежати на складах, вимагаючи додаткових витрат на зберігання.

Виходячи з вищесказаного, від ефективності управління товарами (обсягом, структурою, швидкістю обороту і т.п.) безпосередньо залежить фінансовий стан підприємства.

Внутрішньому контролю належить провідна роль в забезпеченні збереження, раціонального і економного використання усіх видів матеріальних запасів, в тому числі і товарів. Навмисне або випадкове спотворення кількості або оцінки даних по товарах миттєво позначається як на фінансових результатах (оскільки впливає на визначення кількості оборотних активів), так і на балансі в цілому. Крім того, відсутність об'єктивної інформації про кількість, стан і вартісну оцінку товарів негативно відбивається на фінансовому стані ПП «ФОП Домашев», оскільки,

по-перше, адміністрація економічного суб'єкта не має можливості адекватно планувати його діяльність;

по-друге, спотворюються показники фінансового стану підприємства, і зовнішні користувачі звітності не можуть об'єктивно судити про його рентабельність і платоспроможність;

по-третє, відбувається спотворення сум податків, що може призвести до накладення штрафних санкцій і погіршити фінансовий стан організації.

В якості основи для розробки внутрішнього стандарту аудиту товарів в ПП «ФОП Домашев» нами рекомендується використовувати ієрархію структурованої нормативно-правової бази системи обліку, аналізу та аудиту.

Уніфікована структура стандарту аудиту товарів, на нашу думку, повинна містити:

1. Загальні положення;

2) Основні поняття і визначення, що використовуються в стандарті;

3) Мета і завдання аудиторської перевірки товарів;

4) Нормативно-законодавчі акти і джерела інформації, використовувані при перевірці товарів;

5) Методичні підходи до тестування системи внутрішнього контролю операцій з товарами;

6) Методика проведення перевірки обліку операцій з товарами, заснована на аудиторських доказах і аудиторських процедурах;

7) Типові помилки і порушення бухгалтерського та податкового обліку товарів.

З метою підвищення ефективності підготовки та перевірки робочих документів, в частині товарів, доцільно розробити запитальники, листи та звернення. Така стандартизація документів здатна полегшити роботу аудиторам і дозволить перевіряти підсумки виконуваної роботи.

Як альтернатива для розробки внутрішньофірмових стандартів по аудиту товарів можна рекомендувати використання методичного підходу до розробки структури стандарту, сформованого на базі бухгалтерського підходу. Даний підхід дозволяє створити концепцію контролю, орієнтованого на специфіку ведення бухгалтерського обліку в ПП «ФОП Домашев» і дає основу для аналітичних процедур в аудиті.

ВИСНОВКИ

1. Для правильного керівництва діяльністю торгового підприємства необхідно мати повну, точну і, головне, об'єктивну та своєчасну детальну інформацію. Саме це можна досягнути за допомогою ведення бухгалтерського обліку на торговому підприємстві, особливості якого  обумовлені   особливостями цієї галузі. Оптовими організаціями торгівлі товари купуються у постачальників для подальшого продажу і реалізуються роздрібними торговельними організаціями безпосередньо населенню. Товари є головним об'єктом бухгалтерського обліку в торговельній сфері, тому бухгалтерія організації торгівлі покликана забезпечити повний облік вступників товарів і своєчасне відображення в обліку операцій, пов'язаних з їх вибуттям.

2. Бухгалтерський облік в торгівлі переслідує дві основні мети: по-перше, облік і контроль за збереженням товарів; по-друге, своєчасне надання керівництву організації інформації про отриманий прибуток, про стан товарних запасів та ефективності їх використання. Товари становлять важливу частину матеріально-виробничих запасів, придбаних або отриманих від інших юридичних і фізичних осіб і призначених для продажу.

3. Зробивши аналіз нормативної бази з питань бухгалтерського обліку та контролю можна відзначити, що на сьогодні аспекти обліку в торгівлі широко освітлені. Проте, недоліком нормативних актів є те, що вони не мають постійний характер, оскільки до них вносяться багаточисленні зміни і доповнення, що вимагає від фахівців з бухгалтерського обліку додаткового часу і зусиль для майже щоденного ретельного оперативного аналізу нормативної бази.

4. Провівши аналіз на підставі публічної звітності та оцінивши результати фінансово-господарської діяльності підприємства, можемо зробити наступні висновки: ПП «ФОП Домашев» має абсолютну ліквідність, що підтвердили розраховані коефіцієнти. Аналіз фінансової стійкості такох показав, що в 2019 рр. на 84,6%  майно сформовано за рахунок власних коштів. Але потрібно мати на увазі, що значення коефіцієнта багато в чому залежить від галузі, тому для отримання об'єктивної інформації потрібно проводити порівняльний аналіз коефіцієнтів аналогічних підприємств. Проте, потрібно зауважити, якщо значення коефіцієнта фінансової залежності (в 2019 р. 1,18) більше 0,95 може свідчити про невикористання компанією всіх доступних можливостей для розширення бізнесу, які можуть бути надані за рахунок «швидких» джерел фінансування. Дуже часто така кредитна політика компанії (не залучати короткострокові позики) свідчить про неефективне управління. В нашому випадку підприємство в 2018-2019 рр. не отримувало кредити. Аналізуючи показники ділової активності, необхідно підкреслити, що за 2019 рік знизилася швидкість обороту як активів, так і власного капіталу, отже, збільшилася тривалість операційного циклу і знизилася ефективність використання. Економічна рентабельність показала, що в 2019 році  всі активи підприємства генерують 30% прибутку. Зменшення рівня рентабельності активів може свідчить не тільки про падаючий попит на продукцію підприємства, ле й більші темпи зростання майна над виручкою. Фінансова рентабельність ПП «ФОП Домашев» також знизилася і в 2019 році 1 грн. власного капіталу, вкладеного в дане підприємство, принесла близько 3,6 грн. прибутку, що є, незважаючи на зниження, достатньо ефективним використанням коштів. Рентабельність продажів показує, що  чистий прибуток у виручці від реалізації в 2019 році становить лише 8%, що на 8 в.п. менше показника попереднього року.

5.Пiд час дослідження встановлено, що ведення   бухгалтерського  облiку  покладено  на  бухгалтерiв, якiпiдпорядковуються головному  бухгалтеру   пiдприємства,  який  пiдпорядковується  безпосередньо   керiвникупiдприємства. Органiзацiя  ведення   бухгалтерського  облiку  та  складання  звiтностi   ПП «ФОП Домашев»   здiйснюється   у  вiдповiдностi   до  Закону   України «Про  бухгалтерський  облiк  i  фiнансовузвiтнiсть  в  Українi»  та  дiючими  положеннями   бухгалтерського  облiку. ОблiкПП «ФОП Домашев» ведеться за журнальною формою облiку з врахуванням особливостей своєї дiяльностi на пiдставi вимог стандартiв. В ПП «ФОП Домашев» організована система створення, перевірки, обробки та здавання в архів первинних документів обліку.

6.ПП «ФОП Домашев» на рахунку 28 «Товари» веде облік руху товарно-матеріальних цінностей, що надійшли на підприємство з метою продажу. На субрахунках рахунку 28 за дебетом відображається збільшення товарів та їх вартості, за кредитом − зменшення. Також застосовується контрактивний субрахунок 285 «Торгова націнка» для відображення різниці між купівельною ціною (первісною вартістю товарів без ПДВ) та ціною продажу.

7. Всі підприємства незалежно від форми власності та підпорядкованості як мінімум раз на рік - перед складанням річної фінансової звітності - зобов'язані інвентаризувати активи і зобов'язання. Крім того, для окремих видів активів в ряді випадків встановлені додаткові обов'язкові терміни проведення інвентаризації. Разом з тим з метою збереження активів і зменшення зловживань з боку працівників доцільно більш часте проведення інвентаризації ТМЦ та інших активів. В ПП «ФОП Домашев» інвентаризація проводиться кілька разів на рік: перед складанням річної звітності; в разі зміни матерітеально-відповідальність особи; при здійсненні взаємозвірки з постачальниками. Результати інвентаризації мають бути оформлені, для чого використовують інвентаризаційнй опис; порівняльна відомість.

8. Пропонуємо: доповнити Інструкцію по інвентаризації положенням про проведення безперервної інвентаризації запасів на складах.. Впровадити в практичній діяльності проведення інвентаризації і визначення її результатів за допомогою бухгалтерських комп'ютерних програм, що дасть можливість ефективно вирішувати такі важливі питання внутрішньогосподарського контролю, такі як: підвищення достовірності і оперативності інформації про оборотні активи. Удосконалена форма Акту зіставлення розрахунків. Структура цього документа доповнена реквізитами, що дають змогу чітко зафіксувати всі необхідні дані про підприємства між якими проводиться звіряння та дату, на яку здійснюється звіряння розрахунків.

9. Проведений аналіз показав, що в 2018 р. виручка збільшилася на 30,5% (на 282,7 тис. грн.), а в 2019 р. - на 3,9%. У 2019 році в порівнянні з 2018 роком збільшення виручки спостерігалося по будівельним матеріалам – на 33,3% і лакофарбових матеріалів – на 2%. Продаж санітарно-технічного обладнання та іншого знизилася на 7,3%. У порівнянні звітного 2019 року з базовим 2017 р. збільшення виручки спостерігалося за всіма групами товарів: продажу будівельних матеріалів - на 46,8%, лакофарбових матеріалів - на 75,1% та  продаж санітарно-технічного обладнання збільшився на 12,1%.

10. Аналіз показав, що ПП «ФОП Домашев» в звітному періоді перевиконало план товарообігу в цілому на 185 тис. грн., тобто на 17,26%. Причому перевиконання досягнуто головним чином за рахунок надпланових поставок товарів на суму 200 тис. грн. (+18,66%). Крім того, позитивно на виконання плану товарообігу звітного періоду вплинуло незаповнення нормативу товарних запасів на кінець періоду на 15 тис. грн. Однак в наступному звітному періоді незаповнення нормативу товарних запасів може мати негативний вплив на виконання плану товарообігу в зв'язку з недостатнім товарним забезпеченням. Негативний вплив на обсяг продажу мало незаповнення нормативу товарних запасів на початок періоду в розмірі 20 тис. грн. і надпланове вибуття в розмірі 10 тис. грн. Втрати товарообігу, зумовлені нестабільним станом товарних запасів і надплановим вибуттям товарів, становили у звітному періоді 30 тис. грн.

11. Аудит - це аналіз даних підприємства на предмет ступеня їх достовірності та відповідності порядку ведення бухгалтерського обліку законодавству України. Основною метою аудиту є перевірка достовірності, а основною умовою її проведення - незалежність аудитора. Результатом аудиторської перевірки стає офіційно зафіксована у встановленій формі компетентна думка аудитора про точність фінансової інформації, що міститься в звітності за певний період, тобто - аудиторський висновок.

Для перевірки товарів найбільш значущими є планування аудиту, виконання аудиторських процедур, оформлення результатів, що і було зроблено в рамках написання роботи.